В настоящее время Российская Федерация ведет активную работу по заключению и практическому применению межправительственных и межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал и иных соглашений в области международного налогообложения с другими государствами.

Такая работа осуществлялась еще бывшим СССР, от которого Россия, в силу того, что стала правопреемником этого государства, унаследовала 21 налоговое соглашение. Среди них - соглашения с основными торгово-экономическими партнерами Российской Федерации, включая 2 многосторонних соглашения между странами-членами Совета Экономической Взаимопомощи (СЭВ).

Кроме опыта СССР, Россия использовала и продолжает использовать в работе с налоговыми соглашениями огромный опыт, накопленный в области международного налогообложения Организацией Объединенных Наций (ООН) и Организацией Экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). В последние годы ОЭСР стала признанным авторитетом по подготовке и внедрению в практику рекомендаций международному сообществу в области международного налогообложения. Большинство стран мира использует в своих переговорах по налоговым соглашениям типовую конвенцию об избежании двойного налогообложения, разработанную и рекомендованную ОЭСР. Эта типовая Конвенция постоянно совершенствуется с учетом опыта стран-членов ОЭСР и других государств в налоговой сфере. Международные налоговые соглашения являются правовой основой международных налоговых отношений. Эти соглашения могут иметь различные формы.

Основной Формой являются широко распространенные Соглашения об избежании двойного налогообложения. Как правило, они заключаются на двусторонней основе. Однако, в ряде случаев, заключались многосторонние соглашения, к примеру Андское соглашение (среди стран Андской группы в Латинской Америке), Северный договор (Nordic Treaty, среди стран Скандинавии и Северного моря), Соглашение об устранении двойного налогообложения доходов и имущества физических лиц от 27 мая 1977 года и аналогичное соглашение применительно к юридическим лицам от 19 мая 1978 года (между странами-членами СЭВ).

Следующей формой являются соглашения о налогообложении отдельных видов предпринимательской деятельности. К таким соглашениям относятся соглашения о налогообложении в области морского судоходства (иногда сюда включается и речное судоходство), соглашения о налогообложении доходов от международных воздушных перевозок, соглашения о налогообложении в области перевозок автомобильным транспортом. Основным назначением налоговых соглашений является следующее:

- устранение международного двойного налогообложения, т.е. обеспечение условий, при которых юридические и физические лица каждого из договаривающих государств не будут уплачивать налоги с одного и того же дохода или вида имущества дважды, в своей стране (где они являются налоговыми резидентами), и в стране осуществления деятельности;
- предотвращение избежания или уклонения от уплаты налогов;
- распределение налоговых прав и обязательств между договаривающимися государствами;
- предотвращение налоговой дискриминации;
- более четкое определение налогового режима деятельности налогоплательщиков одного и другого договаривающегося государства в этих государствах;
развитие торгово-экономического, культурного и научно-технического сотрудничества между договаривающимися государствами.

Налоговые соглашения служат всем этим целям и таким образом содействуют международным инвестициям и торговым обменам. Налоговые соглашения могут быть использованы также для предоставления налоговых уступок. Для этого в соглашения включаются специальные положения , обеспечивающие соблюдение налоговых привилегий , предоставляемых как правило развивающимися странами , или положения , предусматривающие предоставление льгот в отношении даров, грантов или помощи, переданных благотворительным или иным организациям другой страны. Соглашение между Правительством Союза Советских Социалистических Республик и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения доходов и имущества было подписано 29 октября 1982 года.

Согласно этого соглашения, доходы и платежи, а именно доходы от международных перевозок, доходы от авторских прав и лицензий, выплачиваемые дивиденды, получаемые проценты и некоторые другие, извлекаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, не подлежат налогообложению в другом Договаривающемся Государстве. Рассмотрим наиболее применимые для финансового планирования пункты соглашения:

Доходы от авторских прав и лицензий

1. Платежи по авторским правам и лицензиям, получаемые из источников в одном Договаривающемся Государстве лицом с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, не подлежат налогообложению в первом Государстве.

2. Термин "платежи по авторским правам и лицензиям" в настоящей статье означает любые платежи, полученные в качестве компенсации за продажу, использование или предоставление права использования:
- авторских прав на произведения науки, литературы и искусства;
- изобретений (защищенных и не защищенных патентами или авторскими свидетельствами), рационализаторских предложений;
- промышленных и общеполезных образцов;
- товарных знаков, а также знаков обслуживания;
- фирменных наименований и другой аналогичной собственности;
- программ для электронно-вычислительных машин;
- пленок для производства граммофонных пластинок и других предметов воспроизведения звука;
- пленок и фильмов, используемых для радиовещания, кино и телевидения;
- производственного опыта, знаний и секретов производства ("ноу-хау").

3. Положения настоящей статьи применяются также в случаях выплаты денежных сумм:
- за продажу, использование или предоставление права использования единичных экземпляров промышленного, торгового и научного оборудования, иных научных и технических средств;
- за оказание технических услуг, если такие платежи связаны с применением положений настоящей статьи.

Дивиденды

1. Дивиденды, выплачиваемые лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, не подлежат налогообложению в первом Государстве.

2. Положения пункта 1 не затрагивают суммы налога, взимаемого с доходов, из которых выплачиваются такие дивиденды.

3. Для целей настоящего Соглашения термин "дивиденды" означает доходы от акций, учредительских паев и других аналогичных прав, которые подвергаются Договаривающимся Государством, в котором компания, выплачивающая дивиденды, имеет постоянное местопребывание, такому же налоговому режиму, как доходы от акций.

Проценты

1. Проценты, получаемые из источников в одном Договаривающемся Государстве лицом с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, не подлежат налогообложению в первом Государстве.

2. Термин "проценты" в настоящей статье означает доходы от ссуд, банковских вкладов, государственных займов, долговых обязательств, а также любые иные виды доходов, которые, для целей налогообложения, подлежат такому же режиму, как проценты, в соответствии с законодательством того Договаривающегося Государства, в котором лицо, выплачивающее такие доходы, имеет постоянное местопребывание.

Налогообложение имущества

1. Недвижимое имущество, принадлежащее лицу с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве и находящееся в другом Договаривающемся Государстве, подлежит налогообложению только в этом другом Государстве.

2. Для целей настоящего Соглашения понимается, что недвижимое имущество - это имущество, признаваемое таковым в соответствии с законодательством того Договаривающегося Государства, на территории которого это имущество находится.

3. Движимое имущество, которое принадлежит лицу с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве и находится в другом Договаривающемся Государстве, подлежит налогообложению только в первом Государстве.

При разработке финансового планирования особо хотелось бы отметить п.3 раздела "Налогообложение имущества". Согласно ст.128, 130, 143 ГК РФ к движимому имуществу относятся также деньги и ценные бумаги, т.е. государственные облигации, облигации, векселя, чеки, акции, коносаменты и т.д. Помимо этого, в соответствии с Инструкцией №34 Госналогслужбы от 16 июня 1995 года "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" (в редакции письма Госналогслужбы РФ от 29.12.95 №В-3 6-06\672). "1.5. Иностранное юридическое лицо, в частности, рассматривается как имеющее постоянное представительство в случае, если оно осуществляет предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через российскую организацию или физическое лицо, которое на основании договоренных отношений с иностранным юридическим лицом представляют его интересы в Российской Федерации, действуют от его имени и имеют полномочия на заключение контрактов от имени данного иностранного юридического лица или имеющие полномочия обговаривать существенные условия контрактов.

Однако, если такая российская организация или физическое лицо осуществляет эту деятельность в рамках своей основной (обычной) деятельности, то такая организация или физическое лицо не рассматриваются как постоянное представительство иностранного юридического лица.

Вместе с тем, если указанная российская организация или физическое лицо действует в отношении иностранного юридического лица не только в рамках своей основной (обычной) деятельности, но и как лицо, уполномоченное заключать контракты и предоставлять его интересы в Российской Федерации, то в отношении этой особой деятельности они считаются постоянным представительством иностранного юридического лица, так как в данном случае действуют вне рамок своей обычной деятельности".

Таким образом, кипрские фирмы становятся интересны на вторичном рынке ценных бумаг при работе через лицензированного российского брокера. Однако, как разъясняет Министерство финансов РФ, в соответствии с действующим налоговым законодательством Российской Федерации, предусмотренные международными налоговыми соглашениями льготы по налогообложению для иностранных юридических лиц предоставляются не автоматически, а при соблюдении установленных процедур.

Такие процедуры установлены положениями Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 16.06.95 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц". Так, согласно п.5.1 указанной Инструкции лица, выплачивающие иностранным юридическим лицам доходы от источников в России, обязаны удержать налог из суммы выплаты и перечислить его в бюджет.

Неудержание налога (полное или частичное) указанными лицами (налоговыми агентами) может производиться в случаях:
- если у них имеется 4-й экземпляр Заявления на предварительное освобождение от налогообложения доходов от источников в Российской Федерации по форме 1013DT с соответствующими отметками налоговых органов иностранного государства и России;
- выплаты доходов российскими банками иностранным банкам по краткосрочным операциям при наличии информации о таких иностранных банках в справочниках, указанных в п.6.3 Инструкции;
- выплаты доходов в пользу постоянного представительства иностранного юридического лица, если у налогового агента имеется 3-й экземпляр уведомления об источниках доходов в Российской Федерации по форме 1011FE с отметкой соответствующего налогового органа о получении 1-го экземпляра этого уведомления.

При отсутствии у налогового агента на дату выплаты дохода вышеуказанных оснований должно производиться удержание налога по ставкам, установленным российским законодательством.

Суммы налогов, не перечисленные в бюджет согласно установленному порядку, удерживаются налоговыми органами при проведении документальных проверок в бесспорном порядке с налогового агента, за исключением случаев, когда на момент проверки представлены документы по установленной форме, подтверждающие факт постоянного местопребывания получателя доходов в государстве, с которым у России имеется соглашение об избежании двойного налогообложения, предусматривающее необложение таких доходов в России или обложение их по пониженным ставкам.

Указанный порядок доведен до налоговых органов письмом Госналогслужбы России и рекомендован при проведении документальных проверок.

Право на проведение налоговых проверок налоговыми органами закреплено в российском законодательстве, в частности, в ст.7 Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" от 21.03.91 N 943-1 (с изменениями и дополнениями), п.2 ст.14 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" от 27.12.91 N 2118-1 (с изменениями и дополнениями). Такие проверки могут осуществляться как в очередном, так и во внеочередном порядке при соблюдении установленных законодательством процедурных требований.

Практическое исполнение положений налоговых соглашений предполагает выполнение ряда специальных процедур, которые устанавливаются и реализуются в соответствии с национальным налоговым законодательством. Одной из таких процедур в Российской Федерации является возврат иностранному юридическому лицу уплаченных в России налогов.

При этом ст.10 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.91 N 2116-1 и п.6.2 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 16.06.95 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" установлено, что заявления о возврате сумм удержанных налогов, поданные иностранными юридическими лицами по истечении года со дня получения дохода, к рассмотрению не принимаются.

Установление такого ограничительного срока создает некоторые проблемы в реализации прав на предусмотренные международными налоговыми соглашениями налоговые льготы для иностранных юридических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в России, однако установление процедур применения соглашений является прерогативой внутреннего законодательства. В любом случае речь об изменении указанного порядка может вестись лишь на законодательном уровне.